مقاله الزامات قوانین و مقررات مالیاتی

توضیحات

  مقاله الزامات قوانین و مقررات مالیاتی دارای 24 صفحه می باشد و دارای تنظیمات در microsoft word می باشد و آماده پرینت یا چاپ است

فایل ورد مقاله الزامات قوانین و مقررات مالیاتی  کاملا فرمت بندی و تنظیم شده در استاندارد دانشگاه  و مراکز دولتی می باشد.

توجه : در صورت  مشاهده  بهم ریختگی احتمالی در متون زیر ،دلیل ان کپی کردن این مطالب از داخل فایل ورد می باشد و در فایل اصلی مقاله الزامات قوانین و مقررات مالیاتی،به هیچ وجه بهم ریختگی وجود ندارد

بخشی از متن مقاله الزامات قوانین و مقررات مالیاتی :

الزامات قوانین و مقررات مالیاتی
در توسعه تجارت الكترونیكی

چكیده
تجربیات قبلی، حاكی از آن است كه نظام مالیاتی ایران با وقفه‌ای نسبتاً طولانی به پدیده‌ها و مقررات اقتصادی عكس العمل نشان می‌دهد. این امر عمدتاً به دلیل عدم وجود یك واحد ناظر سیاستگذار، در ساختار تشكیلاتی سازمانهای اقتصادی ذی‌ربط است. از آنجا كه توسعه تجارت الكترونیك در ایران، مراحل مقدماتی خود را می‌گذراند، این مقاله سعی دارد تا با

نگاهی به اصلاحات انجام شده در قوانین و مقررات مالیاتی سایر كشورها در گستره‌تجارت الكترونیك،‌به روشنتر شدن برخی از زمینه‌های مهم قابل تغییر در قوانین مالیاتی

كشور بپردازد كه اصلاح آنها می‌تواند ضمن رفع موانع بالقوه، به توسعه تجارت الكترونیك در كشور، منجر شود.
اصولاً منظور از تجارت الكترونیك، آن نوع كسب و كاری است كه به ویژه با استفاده از اینترنت، و سایتهای كامپیوتری وابسته به آن صورت می‌پذیرد. نوع و دامنه‌ این‌گونه فعالیتهای اقتصادی همراه با پیشرفت تكنولوژی، دائماً در حال تغییر و تحول است. در حال حاضر، به طور عمده روی سه رشته فعالیت در این زمینه تكیه می‌شود:
1ـ تبلیغ و عرضه، و نهایتاً فروش كالاها و فرآورده‌های عینی و ملموس؛ مانند كتاب، لوحهای فشرده موسیقی و نظایر آنها؛

2ـ بازاریابی و ارائه خدمات؛
3ـ بازاریابی و فروش آنچه كه به نام فرآورده‌های دیجیتال رایج شده است. مثلاً هر گونه متن، تصویر یا صوتی را می‌توان به فرم دیجیتال تبدیل كرد، و مستقیماً به كامپیوتر خریدار منتقل نمود. كلیه نرم افزارهای كامپیوتری كه قابلیت انتقال از طریق كامپیوتر را دارا می‌باشند، از

همین زمره به شمار می‌آیند.
امكانات بی‌سابقه‌ای كه ارتباط كامپیوتری و اینترنت، در اختیار اشخاص حقیقی و حقوقی قرار داده است، سبب توسعه روزافزون این نوع فعالیت اقتصادی و بازرگانی گردیده است، كه پا به پای این توسعه، مسائل مالیاتی متعددی نیز در حال ظهور است. مقررات و مبانی حقوق مالیاتی، بر پایه داده‌ها و شرایط قبل از گسترش این نوع تجارت شكل گرفته است و به تدریج احســاس می‌شود كه این قالبها گنجایش مناسبات بسیار جدید مبتنی بر ارتباطات نوین را ندارند. اینترنت، شیوه كار، ‌ارتباطات و مبادلات مردم را به سرعت تغییر داده است؛ به گونه‌ای كه حركت مقولات و مفاهیم حقوقی به همراه آن كار آسانی نیست.
تجارت الكترونیك و سیستم مالیاتی
تجارت الكترونیك و آثار آن، امروزه در جنبه‌های مختلف اقتصاد كشورها امروزه مورد بحث بسیاری از محافل پژوهشی و دانشگاهی در سراسر دنیاست. واضح است ك

ه با توجه به گستره تجارت الكترونیك، این موضوع هم از منظر اقتصاد داخلی و هم از نقطه نظر تجارت بین‌المللی قابل بررسی است.
از سویی دیگر، آثار تجارت الكترونیك بر سیستم مالیاتی را می‌توان از دو بُعد سیاستگذاری ‌(اصلاح قوانین و مقررات)، و مدیریت اجرایی ‌(سازمان و تشكیلات، رویه‌های اجرایی، سیستم‌های اطلاعاتی، نیروی انسانی، فرمها و غیره) نیز مورد بررسی قرار داد. از آنجا كه این مقاله به بررسی كلی الزامات قوانین و مقررات مالیاتی ناشی از ظهور پدیده تجارت الكترونیك می‌پردازد، و در نتیجه به بیان چارچوبها و رهنمودهای عمومی‌اكتفا شده است،‌ ام

ا نباید ضرورت تعمق در ظرافتها و تعمیم و تطبیق ابعــاد چهــارگانه ذكر شده ‌(داخلی، بین‌المللی و سیاستگذاری، اجــرا) را در تحلیل تبعات تجارت الكترونیك بر سیستم مالیاتی از نظر دور داشت1
اصولاً به منظور روشنتر شدن نقش این ابعاد چهارگانه در تغییر و تحول سیستم‌های مالیاتی، لازم است به بررسی روند زمانی كاربرد تجارت الكترونیك در كشورهای گوناگون بپردازیم. ولی از آنجا كه تجارت الكترونیك، فرایند جهانی شدن را به صورت اپیدمی‌در آورده است، امروزه در اكثر نوشته‌ها كمتر به تفكیك موضوع، از لحاظ ابعاد داخلی و خارجی اقتصــاد و تجــارت می‌پردازند. واضح است كه تأثیر تجارت الكترونیك بر تجارت بین‌الملل، باعث ایجاد تغییراتی مهم در دو بُعد سیاستگذاری و مدیریت اجرایی نظامهای مالیاتی كشورهای پیشرفته و درحال توسعه شده است، لیكن بررسی تجربیات این كشورها حاكی از آن است كه از نقطه نظر اقتصاد داخلی، تجارت الكترونیك تأثیر بالنسبه ‌اندكی بر قوانین و دستورات داشته؛ اما مدیریت نظام مالیاتی و روشهای سنتی تشخیص و وصول را به شدت متأثر ساخته است. مهمترین عامل در فرایند تحول نظام مالیاتی و اصلاح آن به منظور سازگاری با شرایط جدید، كاربرد تكنولوژیهای اطلاعات در مدیریت مالیاتی، و تأثیر آن بر كارآیی سیستم اجرایی است و با توجه به سطح روزآمدی مدیریت اجرایی جاری در سیستم مالیاتی یك كشور، این امر می‌تواند تغییراتی گسترده در ساختار و تشكیلات، نیروی انسانی، و رویه‌های اجرایی به همراه داشته باشد. ارائه خدمات به مؤدیان مالیات

ی از طریق ایجاد سایت ویژه در اینترنت،‌تجدید ساختار و بازآموزی نیروی انسانی،‌ایجاد امكانات نرم افزاری و سخت افزاری، نحوه برخورد با تخلفات مالیاتی، و شاید از همه مهمتر، ایجاد فرهنگ رفتاری ذی‌ربط، فقط بخشی از طیف گسترده این تغییرات است2
تحول در شرایط تجاری شكل‌دهنده قواعد مالیاتی

بسیاری از قواعد مالیاتی جاری در دنیایی شكل گرفته است كه شرایط آن اكنون دیگر موجود نیست. با توجه به بحث تجارت الكترونیك، اوضاع و احوال جاری در زمان ایجاد قواعد و ضوابط مالیاتی كنونی را می‌توان به بیانی ساده چنین خلاصه كرد :
1ـ فعالیتهای تجاری عمدتاً روی كالاهای ملموس صورت می‌پذیرفت؛
2ـ معاملات بیشتر بین طرفهای غیر وابسته به یكدیگر انجام می‌گرفت؛
3ـ خدمات مخابراتی در انحصار دولتها قرار داشت، و یا اینكه از سوی مؤسسات تحت كنترل دولت ارائه می‌گردید كه در هر حال، این خدمات عموماً در درون یك كشور متمركز بود.
4ـ سرعت ارتباطات به طور نسبی كند بود؛
5 ـ برای انجام تجارت و كسب و كار، و ارائه خدمات مربوط به آن، حضور فیزیكی اشخاص عموماً ضرورت داشت؛
6ـ داراییهای غیرملموس، نقش مهمی ‌را ایفا نمی‌كردند؛
7ـ هر چند سرمایه‌گذاری بین‌المللی وجود داشت؛ اما سرمایه، خود، قابلیت تحرك جهانی چندانی نداشت؛
8ـ بیشتر سرمایه‌گذاریها در كشور محل اقامت سرمایه‌گذار صورت می‌

گرفت، و سرمایه شركتها نیز، به طور عمده از سوی اشخاص مقیم كشور محل اقامت شركت انجام می‌پذیرفت.
9ـ تمایز بین سود سهام و بهره به سهولت مقدور بود،
10ـ بهشتهای مالیاتی حداكثر یك مزاحم ناچیز به شمار می‌رفتند.
در چنین شرایطی، قواعد مالیاتی، طبیعت و تناسب خود را داشت

ند. گات می‌توانست به‌طور عمده؛ شامل تجارت كالاها باشد و شمول آن بر خدمات و كالاهای غیرملموس ضرورت چندانی نداشت ‌(تنها خدمتی كه صورت بین‌المللی به خود می‌گرفت، مخابرات بود كه آن هم در كنترل دولتها قرار داشت). اعمال قواعد مالیاتی بر معاملات بین‌المللی درمقایسه با زمان حاضر، از سهولت بیشتری برخوردار بود. تعریف و شناسایی مقر دائم، كار آسانی بود و وجود آن، ضابطه روشنی برای تشخیص صلاحیت مالیاتی كشور میزبان نسبت به سود حاصل از كسب و كار، و تجارت به شمار می‌رفت. اصل معامله‌كنندگان مستقل، قاعده معینی را برای تشخیص درآمد مؤسسات وابسته در اختیار قرار می‌داد، و مسئله قیمتگذاری انتقالات، جز در موارد معدودی ‌(از جمله صنعت نفت) مشكل مهمی ‌مانند امروز به شمار نمی‌رفت. از آنجا كه سرمایه گذاریهای مالی در داخل صورت می‌گرفت، مبادله اطلاعات نیز آنقدرها لازم نبود. همچنین برای مقابله با بهشتهای مالیاتی، نیاز چندانی به وضع مقررات خاص وجود نداشت.
ولی امروزه تجارت الكترونیك، دنیا را نسبت به آنچه در خصوص گذشته بیان داشتیم، به نحو چشمگیری متحول و متفاوت ساخته است. این تفاوتها، شامل موارد زیر است:
1ـ بخش قابل ملاحظه‌ای از تجارت، به خدمات و كالاهای غیر ملموس اختصاص دارد؛
2ـ قسمت عمده از معاملات به ویژه در تجارت جهانی بین طرفهای وابسته به یكدیگر صورت می‌پذیرد؛
3ـ حضور فیزیكی برای انجام بازرگانی دیگر مانند گذشته ضرورت حتمی‌ندارد، و این نكته به ویژه در مورد داد و ستد فرآورده‌های دیجیتال، و خدمات قابل دیجیتال شدن صادق است،
4ـ امروزه داراییهای غیر ملموس برای شركتها از اهمیت حیاتی برخوردار شده‌ است؛
5 ـ در بسیاری از كشورها، خدمات مخابراتی و ارتباطاتی توسط بخش خصوصی و از سوی مؤسساتی صورت می‌پذیرد كه به طور بین‌المللی فعالیت دارند؛
6ـ سرعت ارتباطات هر روزه در حال افزایش است؛
7ـ سرمایه‌ها در سطح بین‌المللی قابلیت تحرك بسیار دارند؛
8ـ تعیین كشور محل اقامت شركتها می‌تواند با ابهام مواجه شود و به آسانی قابل تشخیص نباشد، ضمن آنكه بسیاری از سرمایه گذاران در خارج از كشور

محل اقامتشان، سرمایه‌گذاری می‌كنند؛
9ـ با رواج ابزار مالی مشتق دیگر3، سود سهام و بهره را به آسانی نمی‌توان از یكدیگر تمیز داد؛
10ـ بهشتهای مالیاتی، اكنون به صورت تهدیدی برای درآمدهای مالیاتی و بی طرفی و عدالت سیستم‌های مالیاتی كشورها درآمده ‌است.
در طول سالها، كشورهای جهان، نظام پیچیده‌ای از قواعد مالیاتی را پدید آورده‌اند. در حال حاضر، اجزای اصلی سیستم حاكم بر مسائل مالیاتی جریان بین‌المللی درآمدها؛ عبارت‌اند از قرار داد عمومی‌تعرفه و تجارت،‌ قراردادهای دو جانبه مالیاتی كه بیشتر بر اساس الگوی OECD است، و رهنمودهای اتحادیه اروپـا كه بیش از پیش به قراردادهای تنظیم روابط مالیاتی در درون یك فدراسیون، مشابهت پیدا می‌كند. از این میان، رهنمود شماره 6 اتحادیه، درباره ‌مالیات بر ارزش افزوده، از اهمیت ویژه ای برخوردار است. چند قرارداد در زمینه مالیات بر درآمد نیز بین اعضای اتحادیه اروپا منعقد شده است. علاوه بر این، قوانین مالیاتی هر دو دسته كشورهای منبع درآمد و محل اقامت، ضمن تعیین مسائل مالیاتی درآمدهای داخلی، در این ارتباط نیز كاربرد دارند. حال به ارائه تصویری از آثار تجارت الكترونیك بر مالیاتهای مستقیم ‌(مالیات بر درآمد) و غیر مستقیم ‌(مصرف و فروش) می‌پردازیم.
مالیات بر درآمد
پیشرفت تجارت الكترونیك، از اهمیت بالقوه بیشتری روی مالیات بر درآمد برخوردار است. مسائل قابل ظهور در این زمینه بسیارند و مقولات مهم و اساسی؛ نظیر تردید در قابلیت قاعده سنتی اخذ مالیات در كشور منبع روی سود تجارت، و كسب و كار و نكات جزئی‌تری؛ مانند تشخیص یك سایت اینترنت به عنوان مقر دائم را در بر می‌گیرد. حال به عنو

ان مثال اشاره‌ای به مسائل مطرح در مقولات طبقه‌بندی درآمدها، مبانی تشخیص صلاحیت و وضع مالیات بر اساس قاعده منبع، تعریف مقر دائم،‌انتخاب بین قاعده معامله‌كنندگان مستقل و روش سهم بندی فرمولی4، شیوه‌های قیمتگذاری انتقالات،‌تعیین اقامتگاه شركتها،‌ و مسئله بهشتهای مالیاتی می‌پردازیم.
1ـ اصل منبع در تقابل با اصل اقامتگاه: كشورهای ت

وسعه یافته و در حال توسعه، مدتهای مدیدی اس

ت در این خصوص با یكدیگر اختلاف دارند كه آیا حق اخذ مالیات از جریان بین‌المللی درآمدها باید با كشور منبع درآمد باشد و یا با كشور محل اقامت مؤدیان.5 با توجه به مشكلات اجرای قاعده اخذ مالیات از سوی كشور منبع ایجاد درآمد، وزارت خزانه‌داری امریكا پیشنهاد كرده است كه باید به جای آن، از قاعده اخذ مالیات توسط كشور محل اقامت مؤدی استفاده نمود.
در گزارش این وزارتخانه آمده است‌: ‌«رشد تكنولوژی جدید ارتباطات و تجارت الكترونیك، محتملاً مستلزم آن خواهد بود كه اصل اقامتگاه از اهمیت بیشتری برخوردار گردد. در عصر كنونی، اجرای قاعده انتساب درآمد به محدوده جغرافیایی معین، اگر نگوییم ممتنع است، لااقل در اكثر موارد دشوار می‌باشد. منطق اصل منبع در شرایط تجارت الكترونیك سست و منسوخ می‌شود.»‌
اولویت دادن به اصل اقامتگاه از جهت كاستن از الزام تمایز بین سود بازرگانی، حق‌الامتیاز، و درآمد خدمات مفید است؛ اما تمایز مذكور، مبنای اقتصادی نداشته و در دنیای تجارت الكترونیك، روی فرآورده‌های دیجیتال حائز اشكال است. با این حال، به نظر برخی از متخصصان، پیشنهاد امریكا از نظر تكنیكی، نسنجیده و ساده‌اندیشانه، و از جهت سیاسی غیرواقع بینانه است و در عین حال، صرفاً با توجه به منافع همین كشور ابراز شده است. اقامتگاه آن طور كه وزارت خزانه داری امریكا می‌كوشد وانمود سازد، چندان مفهوم روشن و خالی از ابهام ‌نیست. امریكا خود محل ثبت مؤسسات را به عنوان اقامتگاه مؤسسات می‌شناسد، ولی بسیاری از كشورها، محل اداره مؤثر امور شركت را ملاك اقامت می‌دانند و نه محل ثبت آن را. اما ضابطه محل اداره مؤثر امور نیز، به نوبه خود در پاره‌ای شرایط، خالی از ابهام نبوده و ممكن است به طور تصنعی تعیین شود. وجود بهشتهای مالیاتی نیز مشكل اتكا بر قاعده اقامتگاه را پیچیده تر

می‌سازد. اگر اصل منبع؛ یعنی قاعده تعلق مالیات به كشور محل ایجاد آن ترك شود، توسل به بهشتهای مالیاتی برای گریز از مالیات كشور اصلی مؤدیان بیشتر شده و در مقابل، كشورها ناگزیر خواهند شد، بیش از پیش به وضع مقررات بازدارنده روی آورند.
2ـ مقر دائم به عنوان محك قاعده منبع: وجود مقر دائم به عنوان حداقل ضابطه‌ای برای برقراری مالیات كشور میزبان شناخته شده است. برای این قاعده چند توجیه ارائه می‌شود. نخست دلیل تمتع است، به این معنی كه تنها در صورت وجود مقر دائم است كه مؤسسه اصلی مقیم، خارج از خدمات و تسهیلات عمومی‌كشور میزبان استفاده می‌برد. اما پیشرفت تجارت الكترونیك، به ویژه كشورهایی را كه بازار فرآورده‌های مربوط به این نوع بازرگانی هستند، بر آن داشته است كه در تعریف مقر دائم، خواستار كاستن از اهمیت حضور فیزیكی در كشور میزبان شوند. البته این جریان به نوبه خود، از اهمیت دلیل تمتع نیز می‌كاهد. توجیه دیگر، دلیل امكان است، به این معنی كه وضع و وصول مالیات از سوی كشور میزبان، در صورت وجود نمایندگی یا مقر دائم برای مؤسسه اصلی امكان پذیر است. نكته قابل ذكر این است كه حتی در صورت سبك‌تر كردن تعریف مقر دائم، و كاستن از شرایط تشخیص آن به سود كشور میزبان، باز هم تصور نمی‌رود كشورهایی كه بازار تجارت الكترونیك به شمار می‌روند، بتوانند در صورت اتكا به روشهای سنتی قیمتگذاری انتقالات، درآمد مالیاتی قابل توجهی كسب نمایند6
3ـ سایتهای كامپیوتری و سِروِرها: در سالهای اخیر، پیرامون این مطلب كه آیا می‌توان سایتهای كامپیوتری و سِروِرها7 را به عنوان مقرهای دائمی‌تلقی نمود، بسیار قلمفرسایی شده است. سازمان همكاری و توسعه اقتصادی، ماده 5 تفسیرنامه كنوانسیون مدل خود را به جهت روشن ساختن این گونه نكات به این شرح اصلاح نموده است : «در باب سِروِرها، ;. در بسیاری از موارد تشخیص این مطلب كه تجهیزات كامپیوتری مستقر در یك محل به وجود آورنده مقر دائم می‌باشند یا خیر، به این نكته بستگی دارد كه آیا اقدامات انجام شده از سوی آن از حد عملیات تداركاتی و جانبی تجاوز می‌كند یا نه 8 و این مطلبی است كه غالباً باید مورد به مورد بررسی شود ». در باب مداخله عامل انسانی نیز چنین بیان شده است كه: «; دخالت انسان برای احراز وجود مقر دائم الزامی‌نیست».
4ـ قیمتگذاری انتقالات: در حال حاضر، بخش قابل توجهی از معاملات بین‌المللی بین شركتهای وابسته به یكدیگر صورت می‌پذیرد، و موضوع قسمت عمده‌ای ازاین معا

ملات نیز فرآورده‌های غیر ملموس می‌باشد. تجارت الكترونیك نیز، به مشكلات مربوط به قیمتگذاری انتقالات افزوده است. این به آن معنی است كه اجرای اصل معامله‌كنندگان مستقل، نسبت به گذشته از اهمیت بیشتری برخوردار است و در عین حال، از قابلیت اطمینان روشهای سنتی قیمتگذاری انتقالات كاسته شده است. لذا روشهای دیگری در این ز

مینه، به دستورالعمل مربوطه OECD افزوده شده است. 9 مسائل مربوط به قیمتگذاری انتقالات، احتمالاً مهمترین منبع اختلافات در زمینه مطالبه‌های متعارض مالیاتی را در آینده نزدیك تشكیل خواهند داد.
5 ـ سهم‌بندی فرمولی: برخی از كارشناسان، صلاح را بر این می‌دانند كه از انجام محاسبات جداگانه بر اساس روشهای تعیین قیمتهای مستقل معاملات، انصراف حاصل شود و به جای آن، مجموع درآمد شركتهای چند ملیتی بین كشورهای محل فعالیت آنها سهم‌بندی گردد. از این روش، در ایالتهای امریكا و كانادا با كاربرد یك فرمول تفكیك سود استفاده می‌شود، و بر اساس آن، مجموع سود حاصل از كل تجارت مؤسسه چند ملیتی سهم‌بندی می‌گردد. در این مقام، فرصت بررسی تفصیلی روش سهم بندی فرمولی، و مزایا یا عدم مزایای آن، نسبت به انجام محاسبات جداگانه، برای تعیین قیمت مستقل معاملات وجود ندارد، و تنها كافی

است اشاره كنیم كه یگانه راه معقول استفاده از این روش، كاربرد عام و یكسان آن درهمه موارد است؛ زیرا در غیر این صورت، باز هم احتمال لزوم توسل به شیوه‌های تعیین قیمت مستقل معاملات در میان خواهد بود.
مالیات بر مصرف و فروش

مالیاتهای بر مصرف،‌فروش ‌(یا مالیات بر ارزش افزوده)، و سایر مالیاتهای غیرمستقیم، اصولاً عملیاتی را در بر می‌گیرند كه به طور عمده در درون یك كشور انجام می‌پذیرد؛ نظیر تولید و توزیع، و واردات برای مصرف داخلی كه با استرداد مالیات در مورد صادرات نیز همراه است. در بازرگانی داخلی، مكانیزم مالیات بر ارزش افزوده ‌(اعتبار مالیاتی) عمل می‌كند، و در تجارت بین‌المللی، این نوع مالیاتها معمولاً تابع قاعده مقصد10 است؛ به این معنی كه بر واردات، مالیات تعلق می‌گیرد و صادرات از مالیات معاف است. در نتیجه، تأثیر عوامل بازار بر این‌گونه مالیات، اندك است. استدلال قاعده مقصد بر این فرض مبتنی است كه امكان اخذ مالیات درمحل ورود كالاها به یك كشور موجود است. این فرض كه در گذشته به میزان قابل توجهی صادق بوده است، اكنون در مورد تجارت الكترونیك و فروش فرآورده‌های دیجیتال، با اشكال مواجه است.
اثرات تجارت الكترونیك در مورد قواعد مربوط به مالیاتهای غیــرمستقیم، بالنسبه ‌اندك است. در زمینه معاملات داخلی، عمده‌ترین مشكل معمولاً این است كه غالب قوانین مالیات بر مصرف و فروش، و یا ارزش افزوده، بر پایه كالاها و خدمات ملموس تنظیم شده‌ است؛ در حالی كه مقامات مسئول و مؤدیان مالیاتی، تلاش می‌نمایند تا این قوانین را با سیستم‌های تجارت الكترونیك كه با سرعتی زیاد، از مرزهای سنتی صنعت و تقسیمات جغرافیایی عبور می‌ده است تا در مورد خدمات نیز به كار گرفته شود،‌ و از سوی دیگر، در برخی مراجع ‌(از جمله اتحادیه اروپا) نیز كوششهایی در كار است تا مالیات بر خدمات را نیز تابع قاعده مقصد سازند.
اما تأثیر تجارت الكترونیك بر اداره امور مالیاتهای غیر مستقیم نمایان‌‌تر است. این اثرات بیشتر در مورد خرید مصرفی كالاهای دارای محتوای دیجیتال ‌(نظیر موسیقی،‌نوار ویدئو،‌كتاب و بازیهای كامپیوتری) مشاهده می‌شود. از آنجا كه این فرآورده‌ها از گمرك یا ادارات پست عبور نمی‌كنند، اجرای شیوه‌های سنتی اخذ مالیات از آنها بر اساس قاعده مقصد، امكان ندارد. اما در مورد كالاهای ملموس، هنوز عین كالا باید از گذرگاه گمرك عبور كند. با تمام این احوال، به نظر OECD، هنوز میزان این‌گونه معاملات، بخش كوچكی از داد و ستد الكترونیك را تشكیل می‌دهد، و در قیاس با مجموع معاملات بین‌المللی جزء ناچیز و غیرمؤثری به شمار می‌رود، ولی البته با توسعه معاملات فرآورده‌های دیجیتال بر اهمیت آن افزوده می‌شود.
در رابطه با خرید كالاهای دارای محتوای دیجیتال برای استفاده در كسب وكار مؤسسات، مسئله از اهمیت باز هم كمتری برخوردار است. در نظام مالیات بر ارزش افزوده‌ای كه بر قاعده اعتبار مالیاتی استوار است،‌معامله‌كنندگانی كه از جهت این مالیات به ثبت رسیده‌اند، می‌توانند از مالیاتی كه روی خریدهای خود پرداخت كرده‌اند، به عنوان یك اعتبار یا بستانكاری مالیاتی استفاده كنند. در چنین وضعی، عدم پرداخت مالیات در مقطع واردات، اهمیتی ندارد ‌(جز از لحاظ تأخیر در وصول) ؛ زیرا قصور در این كار فقط میزان اعتبار یاد شده را كاهش می‌دهد، و از حیث مالیات قابل وصول نهایی بی‌تأثیر است. روش دیگر در این زمینه، این است كه در مورد خرید كالاها به جهت مصارف شغلی،‌ تكلیف پرداخت مالیات، اصولاً بر عهده خریداران قرار گیرد كه به این شیوه نیز مشكل مورد بحث منتفی می‌شود. این روش از سوی اتحادیه اروپا در ارتباط با معاملات داخلی كشورهای عضو به كار گرفته شده است.
تجارت الكترونیك و قوانین و مقررات مالیاتی ایــران
اگر چه تحت عنوان كلمه تجارت الكترونیك، فصلی در قانون مالیا

تهای مستقیم ایران وجود ندارد، اما پیرامون مسائل مالیاتی كه در این رابطه مطرح است، می‌توان نكاتی را به شرح زیر ارائه نمود:
1 هم چنان كه گفته شد، قسمت قابل توجهی از معاملات الكترونیك روی فرآورده‌های درای محتوای دیجیتال صورت می‌پذیرد. بخش اعظم این فرآورده‌ها را می‌توان در زمره كالاهای مصرفی به شمار آورد؛ مانند فیلم، موسیقی، كتاب، مقاله، سرگرمی‌های كامپیوتری و امثال آنها. اما علاوه بر این، فرآورده‌های دیجیتالی ممكن است مصــداقی برای كالا

های سرمایه ای پیدا كند كه از جمله، می‌توان انتقال الكترونیكی فرمولها و فرایندهای علمی‌، تولیدی و صنعتی را نام برد. انتقال نرم افزارهای ویژه كاربران كامپیوتری نیز قابل ذكر است؛ از قبیل نرم افزارهای متضمن سیستم‌های عامل كامپیوتر، نرم‌افزارهای واژه‌پردازی ‌(مشتمل بر انواع فونتها)، نرم افزارهای محاسباتی و انواع و اقسام نرم افزارهای مشابه كه تعداد آنها روز به روز فــزونی می‌یابد.
2 به نظر می‌رسد بتوان معاملاتی از گونه‌های فوق را به دو نوع از داد و ستدهای غیرالكترونیك تشبیه نمود و در همان ردیفها قرار داد. نخست خرید و فروش كالا به این معنی كه به فرض انتقال الكترونیك یك كتاب، آهنگ موسیقی، بازی كامپیوتری و نظایر آنها را ـ كه جزء گروه اول قرار دارد ـ مشابه خرید و فروش كالا تلقی نمود. اما دسته دوم بسیاری از انواع مذكور در دسته سوم را می‌توان مصداق عنوانی دانست كه در قانون مالیاتهای مستقیم ایران از آن به نام «واگذاری امتیازات و سایر حقوق» یاد شده است.
3 با این مقدمه، پرسشی كه به ذهن می‌آید، این است كه آیا در كادر قانون فعلی مالیاتی ایران می‌توان وظایف مالیاتی را، لااقل در رابطه با همین دو گروه انتقالات الكترونیك، فیصله داد یا خیر؟ به نظر می‌رسد، در پاسخ به این سئوال باز باید دو جنبه موضوع را از هم تفكیك كرد: جنبه حقوقی و جنبه اجرایی.
4 از نظر حقوقی محض، تصور می‌رود تمام انواع معاملات یاد شده در قالب مقررات مالیاتی ایران قرار می‌گیرد. به این معنی كه فروشنده كالاهای مورد بحث یا واگذارنده حقوق یاد شده را بر حسب تقسیمات قانون، می‌توان در یكی از دو فصل چهارم یا پنجم از باب سوم قانون مالیاتهای مستقیم قرار داد، بر این اساس كه اگر صاحب درآمد، شخصی حقوقی باشد، مشمول فصل پنجم؛ و در غیر این‌صورت، مشمول فصل چهارم قرار می‌گیرد. طبق ماده 9

3:‌ «درآمدی كه شخص حقیقی از طریق اشتغال به مشاغل یا به عناوین دیگر غیر از موارد مذكور در سایر فصلهای این قانون در ایران تحصیل كند پس از كسر معافیتهای مقرر در این قانون مشمول مالیات بر درآمد مشاغل می‌باشد». این حكم بسیار عام است و انواع و اقسام داد و ستدهای الكترونیك یاد شده را در بر می‌گیرد. گذشته از این، بند 4 ماده 96 ‌(كه در بطن همین فصل قرار دارد)، صریحاً به «ارائه‌دهنگان خدمات; انفورماتیك، رایانه‌ای اع

م از سخت افزاری و نرم افزاری;» اشاره كرده است.
در مورد شركتها نیز ماده 105، جمع درآمد شركتها و سایر اشخاص حقوقی را از هر نوع كه باشد، مشمول مالیات فصل پنجم ‌(مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی) قرار داده است. در چند مورد نیز در همین فصل به درآمد حاصل از « واگذاری حقوق و امتیازات » اشاره شده است.
در فصل هزینه‌های قابل قبول و استهلاكات نیز، به چند مورد مربوط به بحث فوق اشاره شده است : حق الامتیاز پرداختنی ‌(بند 7 ماده 148)، هزینه نرم افزاری و طراحی و استقرار سیستم‌های مورد نیاز مؤسسه ‌(بند 17 همان ماده)، و استهلاك هزینه نرم افزاری ‌(تبصره 2 ماده 150).
5 در رابطه با مسائلی، چون نگاهداری حسابها و تهیه و تسلیم فرمها، و اظهارنامه‌های مالیاتی به صورت الكترونیك، قانون مالیاتهای مستقیم ایران، مقررات قابل توجهی در این زمینه پیش بینی نكرده است. در تبصره 2 ماده 95 قانون، آیین‌نامه‌ای با عنوان « آیین‌نامه مربوط به روشهای نگهداری دفاتر، اسناد، مدارك و ثبت وقایع مالی، و چگونگی تنظیم صورتهای مالی» كه از جهت این بحث حائز اهمیت است مطرح می‌شود. همچنین در تبصره 4 ماده 100 نیز كه راجع به فرم اظهار نامه است، ذكری از اظهارنامه الكترونیك به میان نیامده و مفاد آن، حكایت از كتبی و چاپی بودن بودن اظهارنامه دارد.
بنابراین، چنین به نظر می‌رسد كه قانون مالیاتهای مستقیم ایران در عناوین كلی خود، معاملات مورد بحث را در بر می‌گیرد، و واژه‌های روشنی نیز در همین رابطه عنوان كرده است. البته تمام اینها بدین معنی نیست كه این قانون، جای خالی و كمبودی در این رابطه ندارد. با نگاهی به مســائل مطرح در سایر كشــورها، و همچنین در نظــر گرفتن سیاستهای اقتصادی ـ تجاری كشور، در زمینه جلب سرمایه‌گذاری خارجی و پیوستن به سازمان تجارت جهانی، می‌توان دریافت كه چنین تصوری بسیار دور از واقعیت می‌نماید، و قطعاً باید با بررسی همه زوایای قضیه به رفع نقاط ابهام و تكمیل مسائل ناتمام اقدام نمود. به علاوه آنچه كه بیان شد، صرفاً از نظر حقوقی بود. اما جنبه اجرایی و عملی موضوع بسیار حائز اهمیت است. نباید از نظر دور دا

شت كه تغییر در سیاستهای مالیاتی، بدون تغییر درمدیریت مالیاتی مفهومی‌ندارد، و تغییر سیاستها نباید با ظرفیت اجرایی سازگار و منطبق باشد. امروزه دشواریهای خاص معاملات الكترونیك، گریبانگر پیشرفته‌ترین سازمانهای مالیاتی جهان نیز است، و با شناخت موجود تصور نمی‌رود چنین مقوله‌ای در ظرفیت دستگاه كنونی مالیاتی كشور باشد.
پانوشتهــا
1 سازمان همكاری و توسعه اقتصادی، همایشهایی را در سطح عالی در توركوی فنلاند (1997) و اتاوای كانادا ‌(1998) برگزار نمود، و به دنبال آن، پنج گروه مشاوران فنی تشكیل داد كه در آنها نمایندگان دبیرخانه OECD،‌دولتهای عضو و بخش خصوصی، مشاركت داشتند و وظیفه آنها بررسی جنبه‌های خاصی از مالیات بر تجارت الكترونیك بود. دو گروه، روی مالیات برمصرف، و دو گروه دیگر، در زمینه مالیات بر درآمد كار می‌كردند، و وظیفه گروه پنجم، بررسی نحوه ارزیابی حرفه ای اطلاعات كه عمدتاً مسائل مربوط به اداره امور مالیاتی را تحت توجه قرار می‌داد بود (10).
2 مراجعه مؤدی به سایت ذی‌ربط برای دریافت فرمهای مالیاتی،‌دسترسی به متن قوانین، بخشنامه‌ها و آرای محاكم مالیاتی،‌استعلام اطلاعات مورد نیاز، و نهایتاً تكمیل اظهارنامه مالیاتی و ارسال آن به حوزه مالیاتی از طریق همان سایت، از جمله قابلیتهای این نوع سایتهاست. اصلاحات مورد نظر نظام مالیاتی مندرج در ماده 59 قانون برنامه سوم، تا حد زیادی ناظر بر این جنبه از موضوع است كه به دنبال آن، برنامه‌هایی؛ از قبیل تشكیل سازمان امور مالیاتی كشور، طرح جامع اطلاعات مالیاتی كشور، و تشكیل واحد مؤدیان بزرگ مالیاتی در دستور كار مسئولین مالیاتی كشور قرار گرفت. در این زمینه همچنین می‌توانید به منبع شماره (2) مراجعه نمایید.
3 ابزار مالی مشتق (derivative Financial Instrument)، اوراق بهاداری هستند كه ارزش آنها به ارزش اوراق و اسناد اصلی دیگری؛ نظیر اوراق قرضه، سهام و امثال آنها متكی است. ابزار مالی مشتق، كیفیت پیچیده و شكلهای مختلفی دارد. قراردادهای سلف‌خری یا پیش‌فروش و قراردادهای «اختیار معامله»؛ از جمله این‌گونه ابزار به شمار می‌روند. قراردادهای مورد بحث ممكن است به ارز،‌كالاهای اولیه، نرخ بهره و غیره و یا تركیبی از معاملات مربوط

باشد. منظور از كالاهای اولیه، یك سلسله كالاهایی است كه

اغلب اوقات جنبه كشاورزی،‌دامی‌و معدنی دارد و معمولاً در بورس مخصوص این‌گونه كالاها در حجم زیاد، مورد معامله قرار می‌گیرد. ‌(مانند ذرت، جو، سویا، گندم، سیب زمینی،‌پنبه، پشم، روغن نارگیل،‌روغن نخل، طلا، نقره، مس، جیوه، كاكائو، قهوه، شكر و نظایر آنها، (7،12،11).
4 در معامله بین طرفهای وابسته به یكدیگر، ممكن است شرایط معامله با آنچه در صورت استقلال طرفین جاری می‌شد، تفاوت پیدا كند. اجرای اصل معامله‌كنندگان مستقل به این معنی است كه در چنین مواردی، قیمتی را برای معامله تعیین كنند كه در موارد مشابه، بین معامله‌كنندگان غیروابسته به یكدیگر جاری است.
روش سهم بندی فرمولی (Formulary apportionment method)، روشی است كه در آن، سود هر یك از اعضای مؤسسات چند ملیتی با توجه به سود معاملات مستقل تعیین نمی‌شود؛ بلكه جمع سود مؤسسه چند ملیتی بین اعضای آن سهم بندی می‌گردد و این كار به نسبت عواملی؛ مانند میزان عملكرد هر عضو،‌هزینه‌های انجام شده توسط هر یك از آنها و یا هزینه نیروی كار هر كدام صورت می‌پذیرد(7).
5 اصل منبع در مورد تعیین مالیات نسبت به درآمدهای دارای جنبه بین‌المللی به كار می‌رود، و به موجب آن، هر كشوری میتواند كلیه درآمدهای مشمول مالیاتی را كه درون قلمرو آن حاصل شده است، مشمول مالیات خود قرار دهد؛ صرف نظر از اینكه محل اقامت مؤدی كجاست. به عبارت دیگر، اشخاص مقیم و غیر مقیم، نسبت به درآمدهای حاصل در قلمرو یك كشور، به طور یكسان مشمول مالیات همان كشور قرار می‌گیرند. در مقابل آن، اصل اقامت قرار دارد كه طبق آن، اشخاص مقیم یك كشور نسبت به مجموع درآمدهای خود از سراسر جهان مشمول مالیات همان كشور قرار می‌گیرند. در چنین نظامهایی ممكن است اشخاص غیر مقیم نیز، نسبت به درآمدی كه از منابع داخلی كشور مربوط به دست می‌آورند، مشمول مالیات همان كشور واقع شوند.
6در این مورد می‌توانید به منبع شماره (1) نیز مراجعه نمایید.
7 سِروِر (Server) به معنی تجهیزات كامپیوتری است كه شركتی در نقطه‌ای مستقر می‌نماید، و از طریق آن تجهیزات، این امكان را در اختیار سایر اشخاص و مؤسسات قرار می‌دهد كه برای خود، سایت اینترنتی به وجود آورند و از طریق آن به تجارت بپردازند.

در مورد شخص یا مؤسسه ای كه این‌گونه امكانات را در اختیار قرار می‌دهد، اصطلاح واگـــذارنده خدمات اینترنتی یا Internet Service Provider رایج است كه به طور اختصار ISP نامیده می‌شود.
8 . طبق ماده 5 كنوانسیون OECD، مؤسسه مستقر در كشور میزبان هرگاه فقط به عملیاتی مبادرت كند كه جنبه تهیه مقدمات برای معاملات شركت اصلی را دارد،‌یك مقر دائم به شمار نمی‌آید(2).
9 دو روش جدید به این دستورالعمل اضافه شده است كه عبارت‌اند از: روش تفكیك سود، و روش سود انتقالات قابل قیاس. در روش تفكیك سود، مجموع یا زیان عملیاتی حاصل از معامله بین طرفهای آن تقسیم می‌شود. این تقسیم به تناسب ارزش نسبی سهم هر یك از طرفها در ایجاد سود یا زیانهای مربوط انجام می‌پذیرد. روش سود قابل قیاس به ویژه در امریكا، برای تعیین قیمت مستقل نقل و انتقال داراییهای غیر ملموس به كار می‌رود. در این روش، سود عملكرد ناشی از قیمتهای مربوط به معاملات بین طرفهای وابسته به یكدیگر، با درآمد عملكرد مشابه از معاملات مستقل مقایسه می‌شود(7).
10 قاعده مقصد به این معنی است كه مالیات باید به كشوری پرداخت شود كه خریدار در آنجا مقیم است؛ یعنی كشور محل مصرف. در مقابل به موجب قاعده مبدأ، مالیات به كشوری پرداخت می‌شود كه كالادر آنجا تولید شده است.

فهرست منابع
1 مالیات، فصلنامه دانشكده امور اقتصادی؛ شماره‌های مختلف.
2 عرب مازار علی‌اكبر؛ «تجارت الكترونیك و تأثیر آن در مفهوم مقر دائم »، جستارهایی در سیاستگذاری مالیاتی؛ انتشارات دانشكده امور اقتصادی، 1382
3 بهبود مدیریت مالیاتی در كشورهای در حال توسعه؛ فصل 6: تكنولوژی اطلاعات و استراتژی مالیاتی اسپانیا؛ ترجمه علی‌اكبر عرب‌مازار و علی‌اصغر شایانی؛ انتشارات دانشكده امور اقتصادی، 1375

4 فرهنگ توصیفی اصطلاحات بین‌المللی مالیاتی؛ ترجمه دكتر محمد توكل؛ انتشارات فصلنامه مالیات، چاپ اول، 1379
5 قانون مالیاتهای مستقیم؛ ‌(با آخرین اصلاحات مصوب 27/11/1380)، انتشارات دانشكده امور اقتصادی، چاپ اول، زمستان 1381
6 پیش نویس لایحه مالیات بر ارزش افزوده؛ سازمان امور مالیاتی كشور؛ شهریور ماه 1381
7 Globalization , Tax Rules and National Sovereignty, Charles E. Mc Lure, Jr., Hoover Institution, Stanford University, IBFD Bulletin, Vol.55,No.8,August 2001.
8. Selected Tax Policy Implications of Global Electronic Commerce, U.S. Department of the Treasury, 1996. www.ustreas.gov/taxpolicy/internet.html
9. Electronic Commerce and Internatoinal Commerce , Doernberg , Richard L.,and Luc Hinnekens, The Hague: Kluwer Law International for the International Fiscal Association , 1995, p306.
10. OECD, “Clarification on the Application of the Permenent Establishment Definition in E-commerce: Changes to the Commentary on the Model Tax Convention on Article 5”, in Taxation and Electronic Commerce: Implementing the Ottawa Framework Conditions , supra note 14,at 104.
11. International Transfer Pricing, PriceWaterhouse Coopers, CCH Edition Limited, 1999.
12. International Transfer P

ricing and Taxation, William J.McCarten, Tax Policy Handbook, ed, Shome, International Monetary Fund, 1995, pp.221-225.

برای دریافت اینجا کلیک کنید